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匿名 2021-08-20 13:09
財(cái)政部先后發(fā)布《施工企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——建造合同》、《施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》等會(huì)計(jì)制度，明確了建筑企業(yè)自營施工業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算，但對(duì)分包工程業(yè)務(wù)應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理著墨甚少，因此會(huì)計(jì)人員只能根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度進(jìn)行職業(yè)判斷，以致雖然同為建筑企業(yè)，即便是同一所有制同樣組織形式，甚至同一企業(yè)的不同項(xiàng)目部之間，由于所依據(jù)的會(huì)計(jì)制度不同，導(dǎo)致所提供的會(huì)計(jì)信息不具備可比性。筆者擬結(jié)合實(shí)際工作，談?wù)劇安少?施工”總承包模式下分包工程的會(huì)計(jì)處理。 一、施工總承包企業(yè)的行業(yè)屬性 施工總承包企業(yè)具有行業(yè)二重性特征。一方面，它依據(jù)總承包合同從建設(shè)單位獲得資金，從材料供應(yīng)商購買各種必需的材料，通過人財(cái)物的合理組合完成工程的主體結(jié)構(gòu)，并依法向國家足額繳納稅費(fèi)，這與傳統(tǒng)建筑業(yè)企業(yè)無異；另一方面，它根據(jù)經(jīng)營的需要，把部分專業(yè)工程和勞務(wù)作業(yè)發(fā)包出去，總承包企業(yè)負(fù)責(zé)與相關(guān)各方的溝通和協(xié)調(diào)，并據(jù)之向分包企業(yè)收取分包合同總價(jià)一定比例的總包管理費(fèi)，從這一角度看，總承包企業(yè)又是一種提供總包勞務(wù)的服務(wù)型企業(yè)。施工總承包企業(yè)的這種行業(yè)二重性要求企業(yè)應(yīng)對(duì)其不同性質(zhì)的業(yè)務(wù)采取不同的會(huì)計(jì)處理方法。 二、分包工程的會(huì)計(jì)處理思路 ??. 對(duì)總承包企業(yè)而言，分包工程的總成本就是分包工程的造價(jià)，這通常是一個(gè)由分包合同預(yù)先確定的固定數(shù)額，它同時(shí)也是分包單位的收入，而分包單位實(shí)際發(fā)生的成本則不在總承包企業(yè)的控制之內(nèi)。因此，總承包企業(yè)應(yīng)把分包合同從總承包合同中剔除出去，收入確認(rèn)和成本計(jì)算的口徑都不包括分包工程的工作量，把收取的總包管理費(fèi)確認(rèn)為分包收入，把相應(yīng)的間接費(fèi)用確認(rèn)為分包成本，并按照分包工程的進(jìn)度通過“工程結(jié)算”科目與分包單位及時(shí)進(jìn)行結(jié)算。 （一）主要賬務(wù)處理程序 1、期末，根據(jù)經(jīng)營部門出具的經(jīng)分包單位簽認(rèn)的“已完工作量審核憑單”，借記“工程結(jié)算”科目，貸記“應(yīng)付賬款-應(yīng)付分包單位工程款”科目。 2、期末，根據(jù)應(yīng)收的總包管理費(fèi)，貸記“主營業(yè)務(wù)收入-分包收入”科目；根據(jù)應(yīng)代扣的稅費(fèi)，貸記“其他應(yīng)付款-代扣分包單位稅費(fèi)”；根據(jù)應(yīng)扣回的預(yù)付款或備料款，貸記“預(yù)付賬款-預(yù)付分包單位工程款”；借記“應(yīng)付賬款-應(yīng)付分包單位工程款”科目。 3、以材料支付分包單位工程款時(shí)，根據(jù)物資部門出具的經(jīng)分包單位簽認(rèn)的“總包供料結(jié)算憑單”，借記“應(yīng)付賬款-應(yīng)付分包單位工程款”科目；根據(jù)材料賬面價(jià)值，貸記“原材料”科目；根據(jù)應(yīng)支付分包單位的工程款與材料賬面價(jià)值的差額，貸記“主營業(yè)務(wù)收入-分包收入”科目。 4、期末，把已歸集的制造費(fèi)用按照分包合同總價(jià)占總承包合同總價(jià)的比例進(jìn)行分配，分配公式為：應(yīng)計(jì)入當(dāng)期分包成本的制造費(fèi)用=當(dāng)期制造費(fèi)用余額×（分包合同總價(jià)／總包合同總價(jià)）。根據(jù)上式計(jì)算得到的“應(yīng)計(jì)入分包成本的制造費(fèi)用”，借記“主營業(yè)務(wù)成本-分包成本”科目，貸記“制造費(fèi)用”科目。 5、繳納代扣代繳的稅費(fèi)時(shí)，借記“其他應(yīng)付款-代扣分包單位稅費(fèi)”科目，貸記“銀行存款”科目，并向分包單位轉(zhuǎn)交完稅證明。 （二）幾點(diǎn)說明 1、根據(jù)《施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》，“工程結(jié)算”科目只有在建造合同竣工結(jié)算完畢后，才會(huì)有借方發(fā)生額。但這一規(guī)定是針對(duì)自營施工業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理而言的，對(duì)分包工程來說，此處通過“工程結(jié)算”科目的借方核算分包工程的已完工程量，可以使本科目與“工程施工”科目仍舊保持?jǐn)?shù)量對(duì)等關(guān)系。 2、“制造費(fèi)用”按照合同比例分配計(jì)入分包成本，主要考慮的是收入和費(fèi)用的配比原則，因?yàn)閺睦碚撋现v，總承包合同發(fā)生的間接費(fèi)用并不完全是由分包工程所引起的，還包括企業(yè)的自營施工部分，故與分包工程相關(guān)的“制造費(fèi)用”計(jì)入分包工程成本，“制造費(fèi)用”的余額應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)至“工程施工”科目。 3、總包供料價(jià)差計(jì)入分包收入，主要考慮到在“施工-采購”總承包模式下，通常由總承包企業(yè)按照分包單位的需求進(jìn)行材料采購，然后轉(zhuǎn)付給分包單位抵作工程款，規(guī)模采購所獲得的效益應(yīng)確認(rèn)為分包收入。 4、根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)執(zhí)行新稅收條例有關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定的通知》（財(cái)會(huì)字[1993]第083號(hào)），總承包企業(yè)代扣代繳的稅費(fèi)應(yīng)通過“應(yīng)交稅金”核算，筆者認(rèn)為，總承包企業(yè)自營業(yè)務(wù)應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅費(fèi)和代扣的分包單位的稅費(fèi)性質(zhì)不同，應(yīng)予以區(qū)分，將代扣的分包單位的稅費(fèi)計(jì)入“其他應(yīng)付款-代扣分包單位稅費(fèi)”。這樣處理有兩個(gè)好處：其一，總承包企業(yè)“應(yīng)交稅金”科目的貸方發(fā)生額與“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”科目的借方發(fā)生額相等，邏輯關(guān)系清晰，其二，方便總承包企業(yè)根據(jù)“應(yīng)交稅金”科目的借方發(fā)生額填列現(xiàn)金流量表中的“支付的各項(xiàng)稅費(fèi)”項(xiàng)目。 （三）會(huì)計(jì)報(bào)表列示 1、關(guān)于利潤表。應(yīng)在利潤表“主營業(yè)務(wù)收入”、“主營業(yè)務(wù)利潤”項(xiàng)下，單獨(dú)反映分包收入、分包成本和分包業(yè)務(wù)利潤，以便對(duì)分包業(yè)務(wù)的業(yè)績進(jìn)行考核。考慮到重要性原則，可以不對(duì)“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”進(jìn)行區(qū)分，即分包業(yè)務(wù)稅金及附加不單獨(dú)反映。 2、關(guān)于現(xiàn)金流量表。由于業(yè)主僅與總承包企業(yè)發(fā)生合同關(guān)系，因此，現(xiàn)金流量表中的“銷售商品提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”可以總括填列，企業(yè)應(yīng)單列“分包工程支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目，本項(xiàng)目根據(jù)“應(yīng)付賬款-應(yīng)付分包單位工程款”科目分析填列。此外，代扣代繳的分包單位的稅費(fèi)應(yīng)在“支付的其他與經(jīng)營活動(dòng)相關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目中反映。 3、關(guān)于會(huì)計(jì)報(bào)表附注披露。企業(yè)除應(yīng)按規(guī)定披露相關(guān)項(xiàng)目外，還應(yīng)披露：各分包合同總金額，分包支出的累計(jì)金額，分包收入累計(jì)金額，與分包單位辦理結(jié)算的價(jià)款金額等項(xiàng)目。
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